YMM KDV İade Tasdik Raporundaki Eksikliklerin Tamamlanmamasından Dolayı Vergi İncelemesi Sonucu İade Edilen KDV İçin Tecil Faizi Talep Edilip Edilemeyeceği
Güncel Danıştay VDDK Kararı
- Davacı tarafından 2014 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerinde gerçekleştirilen ihracat teslimleri nedeniyle yüklenilen ancak indirim konusu yapılamayan katma değer vergilerinin iade edilmesi talebiyle yapılan başvurunun ardından katma değer vergisi iadesi tasdik raporlarında eksiklikler bulunduğundan bahisle davacının iade dosyaları incelemeye sevk edilmiştir. İnceleme sonucunda düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda söz konusu vergilerin davacıya iade edilmesi gerektiği belirtilmiştir.
- 2014 yılının Haziran dönemine ilişkin raporun idarece incelenmesi neticesinde iade hakkı doğuran işlemlere ilişkin ilgili mevzuatta belirtildiği şekilde karşıt incelemenin yapılmadığı, 8.000,00 TL'yi aşan yüklenimler için ödeme tevsik edici belgelerin ibraz edilmediği tespit edilerek eksikliklerin tamamlanması …sayılı yazıyla yeminli mali müşavirden istenmiştir. Yeminli mali müşavir tarafından verilen … sayılı cevabi yazıda, karşıt incelemenin hangi aşamaya kadar yapılacağına ilişkin takdir yetkisinin incelemeyi yapan yeminli mali müşavire ait olduğu, incelemede üç alt kademeye kadar karşıt inceleme yapılabildiği, malların imalatçısına kadar karşıt inceleme yapılmasına olanak bulunmadığı, ihraç edilen malların piyasadan tedarik edildiği ve imalatçıların büyük çoğunluğunun sanayi sicil belgesinin bulunmadığı, yüklenilen katma değer vergisi listesinde yer alan ürünlerin taşınmasına ve ödemelere ilişkin belgelerin iade dosyasında yer aldığı, belgelerin yasal defter ve kayıtlara intikal ettirildiğinin görüldüğü, gerektiği kadar alt kademeye inilerek karşıt inceleme yapıldığı ve ticaret konusu emtialarla ilgili vergi mevzuatının öngördüğü tüm belgelerin dosyada bulunduğu belirtilmiştir.
- Ancak yeminli mali müşavir tarafından yapılan açıklamaların yeterli görülmemesi nedeniyle haksız yere katma değer vergisi iadesi yapılmasına engel olunması amacıyla davalı idare tarafından davacının katma değer vergisi iade işlemlerinin yapılıp yapılamayacağı hususunda Gelir İdaresi Başkanlığından görüş istenmiştir. Bunun üzerine gelen cevabi yazıda, yeminli mali müşavir raporuna istinaden yapılacak iadelerde karşıt incelemenin kural olarak ihraç edilen malın imalatçısının bir alt kademesine kadar yapılmasının zorunlu olduğu, yeminli mali müşavirler tarafından yapılan incelemelerde bu kurala uyulmaması halinde yeminli mali müşavir raporuna istinaden işlem yapılmayıp iade talep edenin konuyla sınırlı olarak incelemeye sevk edilmesi ve inceleme raporu sonucuna göre işlem tesis edilmesi gerektiği bildirilmiştir. Akabinde, davacı ilgili dönem katma değer vergisi iade istemleri yönünden vergi incelemesine sevk edilmiş ve inceleme sonucunda düzenlenen Vergi İnceleme Raporu'nda yapılan tespitler ve yasal düzenlemeler çerçevesinde 2014 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerine ilişkin talep edilen katma değer vergisinin davacıya iadesi gerektiği belirtilmiştir.
- İdari işlemlerin tesis edildikleri tarih itibarıyla hukuka uygunluk denetiminin yapılacağı idari yargılama hukukunun genel ilkelerinden biri olmakla birlikte bu ilkenin, işlemin hukuki sebebinin ortadan kalkması, lehe olan kanunun uygulanması, idari işlemin niteliği gibi bazı istisnalarının bulunduğu kabul edilmektedir. Bunun yanında ilkenin mutlak olarak uygulanması, kamu yararı ile bireysel yarar arasında kurulması gereken dengeyi zedeleyici sonuçların doğmasına da yol açabilir.
- İdare tarafından bazı başvurular üzerine tesis edilecek işlemler, başvurunun niteliği gereği uzun bir inceleme ve değerlendirme sürecini gerekli kılabilir. Katma değer vergisi iadesine ilişkin süreç, iadenin türüne (nakden-mahsuben) ve iade edilecek tutarın miktarına göre farklı usul ve esasların benimsendiği ve iadenin genel ya da özel esaslar bağlamında yapılması hallerine göre farklılaşan koşulların yerine getirilmesinin beklendiği, iade talep eden mükellef tarafından sunulan çeşitli belgelerin doğruluğu ve dayandıkları hukuki durumlarının gerçekliğinin araştırıldığı, hesaplamaların doğruluğunun teyit edildiği, iadeye dayanak alınabilecek vergi inceleme raporu ile yeminli mali müşavir tasdik raporunun tamamlanmasının/eksikliklerinin giderilmesinin beklendiği zamana yaygın bir süreçtir. Sürecin bu niteliği, haksız vergi iadelerinin önüne geçilerek kamunun zarara uğramasının engellenmek istenmesinden kaynaklanmaktadır. Ancak bu durumda idarenin mükellefin mülkiyet hakkını gözetecek şekilde davranması ve iade koşullarının gerçekleşip gerçekleşmediğini makul bir sürede ve uygun bir yöntemle incelemesi ve iade talebinde kanun ve düzenleyici işlemlerle belirlenen şartlara aykırılık bulunmadığını tespit ettiği takdirde iade talebini derhal yerine getirmesi gerekmektedir. Öte yandan, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra vergi idaresince iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabilecektir.
- Vergi iadesine ilişkin işlemlere karşı açılan davalarda, idari işlemin hukuka uygunluğunun işlemin tesis edildiği tarihteki hukuki duruma göre yapılacağı yönündeki ilke mutlak biçimde uygulanarak dava konusu işlemin tesis edildiği tarihte iade talebinin reddine gerektirecek bir neden bulunmadığından işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılması ve iadenin yapılması gerektiğinin hüküm altına alınması halinde, idarenin, bu yargı kararını uygulamak amacıyla iadeyi yapması gerekecektir. Davacı ve/veya fatura aldığı mükellef hakkında dava konusu işlemin tesis edildiği tarihten sonraki süreçte yapılan tespitlerle iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde, idarece zamanaşımı süresi içinde olmak kaydıyla, haksız olarak iade edilen verginin geri alınması için tarh işlemi tesis edebilecektir. Bu durum haksız iade edilen tutarın geri alınması amacıyla tarhiyat yapılmasının yanında ceza kesilmesine ve vergi tutarı için gecikme faizi uygulanmasına sebebiyet verecektir. Bunun ise davacının menfaatine uygun bir sonuç doğurduğundan söz edilemez.
- Açıklandığı üzere, iade edilen tutarın ilgiliden geri alınıp alınamayacağının sonraki süreçte kesinlik kazanması karşısında, idari işlemin hukuka uygunluğunun işlemin tesis edildiği tarihteki hukuki duruma göre yapılacağı yönündeki ilkeye, vergi iadesine ilişkin işlemlerin niteliğinden kaynaklanan ve kamu yararı ve bireysel yararı dengeleme amacı güden bir istisna tanınması gerekmektedir. Bu kapsamda iadenin haksız olduğuna dayanak oluşturabilecek davacı ve/veya fatura aldığı mükellef hakkında dava konusu işlemin tesis edildiği tarihten sonra yapılan tespitler ile düzenlenen raporların incelenmesi, bu tespit ve raporlara istinaden haksız iade alındığından bahisle yapılan tarhiyata karşı dava açılıp açılmadığı, dava açılmış ise verilen kararlar ile oluşan hukuki durum dikkate alınmak suretiyle karar verilmesi gerektirmektedir.
- Bu itibarla, iade alacaklarının geç ödendiği iddiasıyla iade edilen tutar üzerinden hesaplanacak tecil faizinin ödenmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemin dava konusu edildiği uyuşmazlıkta, davacı adına haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla yapılan tarhiyatlara karşı açılan davalarda verilen kararlar ile oluşan hukuki durumun dikkate alınması gerekmektedir
DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
2023/18 E.
2024/929 K.
23.10.2024 T.
- YMM KDV İADE TASDİK RAPORUNDAKİ EKSİKLİKLERİN TAMAMLANMAMASINDAN DOLAYI VERGİ İNCELEMESİ SONUCU İADE EDİLEN KDV İÇİN TECİL FAİZİ TALEP EDİLİP EDİLEMEYECEĞİ
- İHRACATTAN KAYNAKLANAN KDV İADESİ
- TECİL FAİZİ TALEBİ
- İDARİ İŞLEMİN TESİS EDİLDİĞİ TARİHTEKİ DURUM YERİNE, DAHA SONRADAN YAPILAN VE HAKSIZ İADE ALINDIĞINA DAİR TESPİTLER, İNCELEME RAPORLARI, TARHİYATLAR VE YARGI KARARLARI DİKKATE ALINARAK KARAR VERİLMESİ GEREKMEKTEDİR
İSTEMİN KONUSU :... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının, 2014 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerine ait ihracat teslimlerinden kaynaklanan katma değer vergisi iade alacaklarının geç ödendiği iddiasıyla tecil faizi ödenmesi talebiyle yaptığı başvurunun reddine dair ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ve 205.617,57 TL tutarındaki faizin ödenmesine hükmedilmesi istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:
i. Dava konusu ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali isteminin incelenmesi:
26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin "II.İstisnalar" bölümünde yer alan "A.İhracat İstisnası" başlığının "1.Mal İhracı" başlıklı alt bölümünün "1.1.4.1.1. Mahsuben İade" başlıklı kısmında, mükelleflerin mal ihracından kaynaklanan mahsuben iade taleplerinin Tebliğ'de sayılan belgelerin ibraz edilmiş olması halinde miktarına bakılmaksızın vergi inceleme raporu, yeminli mali müşavir raporu ve teminat aranmadan yerine getirileceği; "1.1.4.1.2. Nakden İade" başlıklı kısmında, mükelleflerin mal ihracından kaynaklanan ve 5.000 TL’yi aşmayan nakden iade taleplerinin vergi inceleme raporu, yeminli mali müşavir raporu ve teminat aranmadan yerine getirileceği, iade talebinin 5.000 TL’yi aşması halinde, aşan kısmın iadesinin vergi inceleme raporu veya yeminli mali müşavir tasdik raporuna göre yerine getirileceği, teminat verilmesi halinde, mükellefin iade talebinin yerine getirileceği ve teminatın, vergi inceleme raporu veya yeminli mali müşavir raporu sonucuna göre çözüleceği belirtilmiştir.
Aynı Tebliğ'in "IV.KDV İadesinde Ortak Hususlar" başlıklı bölümünde yer alan "A.İade Tutarının Hesabı ve İadeye Dayanak İşlem ve Belgeler" başlıklı kısmının "6.Vergi İnceleme Raporu ile İade" alt bölümünün iadenin gerçekleştirildiği tarihte yürürlükte olan halinde, mükelleflerin iadelerini vergi inceleme raporu sonucunda almak istemeleri veya iadesini talep ettikleri katma değer vergisinin Tebliğ'in ilgili bölümlerinde belirtilen miktarı aştığı hallerde, (teminat göstermek veya yeminli mali müşavir raporu ibraz etmeleri gerekmesine rağmen) teminat göstermemeleri veya iadelerini yeminli mali müşavir tasdik raporu ile alacaklarını beyan etmemeleri veya bu Tebliğ'in ilgili bölümlerine göre münhasıran vergi inceleme raporu ile iade öngörülmesi hallerinde iade taleplerinin vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenen vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirileceği düzenlenmiştir.
Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin (5) numaralı fıkrasında, vergi kanunları uyarınca iadesi gereken vergilerin, ilgili mevzuatı gereğince mükellef tarafından tamamlanması gereken bilgi ve belgelerin tamamlandığı tarihi takip eden üç ay içinde iade edilmemesi halinde, bu tutarlara üç aylık sürenin sonundan itibaren düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faizin, 120. madde hükümlerine göre red ve iadesi gereken vergi ile birlikte mükellefe ödeneceği hükme bağlanmıştır.
Davacı tarafından süresi içerisinde verilen 2014 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerine ilişkin katma değer vergisi beyannamelerinde ihracat teslimlerinden dolayı yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi iade alacağı olduğu beyan edilmiştir. Mardin Vergi Dairesi Müdürlüğüne, yeminli mali müşavir tarafından düzenlenen 14/07/2014 tarih ve 2014/26 sayılı Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporu ile 19/09/2014 tarihinde başvurularak 2014 yılının Mayıs dönemine ilişkin 522.136,69 TL tutarında; 11/08/2014 tarih ve 2014/33 sayılı Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporu ile 13/08/2014 tarihinde başvurularak 2014 yılının Haziran dönemine ilişkin 171.275,81 TL tutarında iade alacağının ödenmesi istenmiştir.
2014 yılının Haziran dönemine ilişkin raporun idarece incelenmesi neticesinde iade hakkı doğuran işlemlere ilişkin ilgili mevzuatta belirtildiği şekilde karşıt incelemenin yapılmadığı, 8.000,00 TL'yi aşan yüklenimler için ödeme tevsik edici belgelerin ibraz edilmediği tespit edilerek eksikliklerin tamamlanması 20/08/2014 tarih ve 6770 sayılı yazıyla yeminli mali müşavirden istenmiştir. Yeminli mali müşavir tarafından verilen 25/08/2014 tarih ve 16326 sayılı cevabi yazıda, karşıt incelemenin hangi aşamaya kadar yapılacağına ilişkin takdir yetkisinin incelemeyi yapan yeminli mali müşavire ait olduğu, incelemede üç alt kademeye kadar karşıt inceleme yapılabildiği, malların imalatçısına kadar karşıt inceleme yapılmasına olanak bulunmadığı, ihraç edilen malların piyasadan tedarik edildiği ve imalatçıların büyük çoğunluğunun sanayi sicil belgesinin bulunmadığı, yüklenilen katma değer vergisi listesinde yer alan ürünlerin taşınmasına ve ödemelere ilişkin belgelerin iade dosyasında yer aldığı, belgelerin yasal defter ve kayıtlara intikal ettirildiğinin görüldüğü, gerektiği kadar alt kademeye inilerek karşıt inceleme yapıldığı ve ticaret konusu emtialarla ilgili vergi mevzuatının öngördüğü tüm belgelerin dosyada bulunduğu belirtilmiştir.
Ancak yeminli mali müşavir tarafından yapılan açıklamaların yeterli görülmemesi nedeniyle haksız yere katma değer vergisi iadesi yapılmasına engel olunması amacıyla davalı idare tarafından davacının katma değer vergisi iade işlemlerinin yapılıp yapılamayacağı hususunda Gelir İdaresi Başkanlığından ... tarih ve ... sayılı yazı ile görüş istenmiştir. Bunun üzerine ... tarih ve ... sayılı cevabi yazıda, yeminli mali müşavir raporuna istinaden yapılacak iadelerde karşıt incelemenin kural olarak ihraç edilen malın imalatçısının bir alt kademesine kadar yapılmasının zorunlu olduğu, yeminli mali müşavirler tarafından yapılan incelemelerde bu kurala uyulmaması halinde yeminli mali müşavir raporuna istinaden işlem yapılmayıp iade talep edenin konuyla sınırlı olarak incelemeye sevk edilmesi ve inceleme raporu sonucuna göre işlem tesis edilmesi gerektiği bildirilmiştir. Akabinde, davacı ilgili dönem katma değer vergisi iade istemleri yönünden vergi incelemesine sevk edilmiş ve inceleme sonucunda düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda yapılan tespitler ve yasal düzenlemeler çerçevesinde 2014 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerine ilişkin talep edilen katma değer vergisinin davacıya iadesi gerektiği belirtilmiştir.
Bunun üzerine ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu uyarınca davacıya 11/01/2017 tarihinde iade yapılmıştır. Davacı tarafından ... tarih ve ... sayılı dilekçeyle katma değer vergisi iadesi alacağının geç ödendiğinden bahisle Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesi uyarınca iade alacağı üzerinden hesaplanacak tecil faizinin ödenmesi istemiyle vergi dairesi müdürlüğüne başvurulmuştur. Bu başvuru, davalı idarece vergi inceleme raporuna istinaden yasal süresi içerisinde iade işleminin gerçekleştirildiği belirtilerek ... tarih ve ... sayılı dava konusu işlem ile reddedilmiştir.
Hazine’ye intikal etmemiş ve/veya hayali olarak oluşturulmuş, gerçek bir yüklenime dayanmayan tutarların katma değer vergisi iadesi çatısı altında haksız olarak iadesini önlemek amacıyla iadesi talep edilen katma değer vergisi tutarının gerçek olup olmadığının araştırılması vergi idaresinin görevlerindendir. Bu kapsamda yeminli mali müşavir tasdik raporu karşılığı iade talep edilmesine karşın vergi dairelerinin yapacakları kontrollerde tespit edilen eksiklik veya olumsuzlukların mevzuata uygun şekilde düzeltilmemesi veya yapılan düzeltmenin vergi dairesince yeterli görülmemesi hallerinde iade taleplerinin yerine getirilmesi, vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenecek vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilmek üzere ertelenebilecektir. Ancak bu kapsamda yapılacak vergi incelemesinin, ilgili mevzuat gereğince mükellef tarafından tamamlanması gereken bilgi ve belgelerin tamamlandığı tarihi takip eden üç ay içinde tamamlanamaması ve yapılan vergi incelemesinde iade hakkı doğuran işlemlerde eleştirilecek bir hususa rastlanılmayarak iadenin yerine getirilmesi gerektiği sonucuna ulaşılması halinde, Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin (5) numaralı fıkrası gereğince, iade edilecek tutarlara iade talep tarihini takip eden üç aylık sürenin sonundan itibaren iadenin yapıldığı tarihe kadar geçen süre için 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanacak faizin, iadesi gereken vergi ile birlikte mükellefe ödenmesi gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta, davacının iade istemine ilişkin yeminli mali müşavir tasdik raporlarının ve aranılan diğer belgelerin davalı idareye ibraz edilmiş olmasına karşın, ilgilinin kusuru olmaksızın gecikme yaratılarak aradan iki yıldan daha fazla bir zaman geçtikten sonra iade isteminin yerine getirildiği ve davacının iade isteminin yerine getirilmesi için idareye tanınabilecek makul sürenin aşıldığı görülmektedir.
Ayrıca, davalı idarece, yeminli mali müşavir tasdik raporunun teslimi üzerine tamamlanması istenilen karşıt incelemeler ve diğer eksiklikler hususunda da vergi inceleme raporunda yeminli mali müşavir tasdik raporundan farklı bir inceleme yapılmadığı ve bu konuda bir eleştiri getirilmediği görülmektedir.
Bu durumda, Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin (5) numaralı fıkrası uyarınca, davacı tarafından tamamlanması gereken bilgi ve belgelerin idareye ibraz edildiği tarih olarak dikkate alınması gereken yeminli mali müşavir tasdik raporu üzerine verilen nakden iade taleplerine ilişkin dilekçe tarihlerini takip eden üç aylık sürelerin sonundan itibaren iadenin yapıldığı tarihe kadar geçen süre için 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanacak faizin davacıya ödenmesi gerektiğinden, dava konusu işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.
ii. 205.617,57 TL tutarındaki faizin ödenmesine hükmedilmesi yönündeki istemin incelenmesi:
İdari yargı yetkisi, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, idari eylem ve işlemlerin hukuka uygunluğunun denetimi ile sınırlandırılmış; aynı Kanun'un 28. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, idari yargı yeri kararlarının icaplarına göre idarenin gecikmeksizin işlem tesis etmeye veya eylemde bulunmaya mecbur olduğu kuralına yer verilmiştir.
Sözü edilen hükümler uyarınca, verilen iptal kararı doğrultusunda, 2014 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerine ilişkin nakden katma değer vergisi iade tutarları üzerinden iptal gerekçesinde belirtilen tarih aralıkları için 6183 sayılı Kanun'a göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanacak faizin davalı idarece hesaplanıp iade edileceği tabiidir. Davacı tarafından dava dilekçesinde belirtilen 205.617,57 TL faiz için tutar belirtilerek idareye yapılmış bir başvuru ve bu konuda tesis edilmiş bir işlem de bulunmadığından davacının faiz tutarına ilişkin talebinin incelenmesine hukuken olanak bulunmamaktadır.
Karar sonucu:
Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal etmiş, 205.617,57 TL tutarındaki faizin ödenmesine hükmedilmesi yönündeki istem yönünden davayı incelenmeksizin reddetmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, kararın istinaf istemine konu hüküm fıkrasının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 08/03/2022 tarih ve E:2018/2348, K:2022/979 sayılı kararı:
Her ne kadar davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'ndaki tespitler dikkate alınarak karar verilmiş ise de anılan raporun düzenlenmesinden sonra davacı hakkında 2014 yılının Şubat, Mart, Mayıs, Haziran, Eylül ve Ekim dönemlerinde yurt dışı satışlarından kaynaklanan katma değer vergisini nakden haksız olarak iade aldığı yolundaki tespitleri içeren 04/10/2019 tarih ve 2019-A-7778/19 sayılı Vergi İnceleme Raporu düzenlenmiştir. Anılan rapora dayanarak 2014 yılının Şubat, Mart, Mayıs, Haziran, Eylül ve Ekim dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen ve Haziran, Eylül ve Ekim dönemleri için tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla davanın kısmen kabulüne kısmen reddine karar verilmiştir. Anılan kararın davanın kabulüne dair hüküm fıkrası ..., ..., ..., ... Uluslararası Nakliyat Otomotiv Tekstil Gıda İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Madencilik Endüstri ve Yatırımlar Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına ilişkindir. Bu hüküm fıkrasına karşı davalı idarece istinaf başvurusunda bulunulmuştur. Vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü nedeniyle artırılan kısmı yönünden davanın kabulüne dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu reddedilmiştir. ..., ..., ..., ... Uluslararası Nakliyat Otomotiv Tekstil Gıda İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ve ... Madencilik Endüstri ve Yatırımlar Sanayi Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı bakımından davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusu ise kabul edilmiştir. Bölge İdare Mahkemesince gerekçesi hukuka uygun bulunmayan bu hüküm fıkrası kaldırılarak anılan kişiler hakkında vergi tekniği raporu bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiştir. İstinaf isteminin kabulüne ilişkin anılan hüküm fıkrası Danıştay Üçüncü Dairesinin 08/03/2022 tarihli … kararıyla bozulmuştur.
Sözü edilen bozma kararı uyarınca verilecek kararın sonucu dava konusu işlemi etkileyeceğinden temyize konu kararın söz konusu kararda yer alan esaslar doğrultusunda yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Davacı adına 2014 yılının Şubat, Mart, Mayıs, Haziran, Eylül ve Ekim dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen ve Haziran, Eylül ve Ekim dönemleri için tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davada verilen kararın bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar edilmiştir.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Katma değer vergisi iade tasdik raporunda yer alan eksikliklerin tamamlanması gerektiği 20/08/2014 tarih ve 6770 sayılı yazıyla yeminli mali müşavire bildirilmesine rağmen eksikliklerin tamamlanmadığı ve eksikliklerle ilgili olmayan hususlara ilişkin yeminli mali müşavir tarafından açıklamalar yapıldığı, 2014 yılının Nisan dönemine ilişkin katma değer vergisi iade tasdik raporunda yer alan eksikliklerin tamamlanması için yazılan yazıya cevap verilmediği, ayrıca uyuşmazlık konusu dönemlere ait iade dosyasında ve listelerde meydana gelen hataların düzeltilmesi için iade dosyalarının pasif hale getirilmesinin mükellef tarafından istendiği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinin (4) numaralı fıkrası uyarınca tecil faizi hesaplanabilmesi için mükellefler tarafından fazla ve yersiz ödenen bir verginin bulunması ve bunun sonucunda mülkiyet hakkının ihlalinden kaynaklanan bir zararın meydana gelmesi gerektiği, uyuşmazlıkta ise böyle bir durumun gerçekleşmediği ve hazine zararının önlenmesinin amaçlandığı, idarelerine bir kusur atfedilemeyeceği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile diğer yönlerden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Dokuzuncu Dairesine gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı tarafından 2014 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerinde gerçekleştirilen ihracat teslimleri nedeniyle yüklenilen ancak indirim konusu yapılamayan katma değer vergilerinin iade edilmesi talebiyle yapılan başvurunun ardından katma değer vergisi iadesi tasdik raporlarında eksiklikler bulunduğundan bahisle davacının iade dosyaları incelemeye sevk edilmiştir. İnceleme sonucunda düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda söz konusu vergilerin davacıya iade edilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Sözü edilen vergi inceleme raporu uyarınca davacıya 11/01/2017 tarihinde iade yapılmıştır. Davacı tarafından 30/01/2017 tarihinde yapılan başvuru ile 2014 yılının Mayıs ve Haziran dönemlerine ait ihracat teslimlerinden kaynaklanan katma değer vergisi iade alacaklarının geç ödendiği iddiasıyla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesi uyarınca tecil faizi ödenmesi talep edilmiştir. Bu başvuru, 16/02/2017 tarih ve 1140 sayılı dava konusu işlem ile reddedilmiş olup davacı tarafından bu işlemin iptali ile 205.617,57 TL tutarındaki faizin ödenmesine hükmedilmesi istemiyle işbu dava açılmıştır.
Davacı hakkında daha sonraki süreçte 2014 yılının Şubat, Mart, Mayıs, Haziran, Eylül ve Ekim dönemlerinde alımlarını gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturalarla belgelendirmek suretiyle ihracat istisnası kapsamında haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığı yolundaki tespitleri içeren ... tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu düzenlenmiştir.
Davacı adına, anılan raporlara dayanılarak haksız olarak katma değer vergisi iadesi alındığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla 2014 yılının Şubat, Mart, Mayıs, Haziran, Eylül ve Ekim dönemleri için katma değer vergileri re'sen tarh edilmiş ve vergilerin bir katı tutarında vergi ziyaı cezaları kesilmiş, ceza tutarları Haziran, Eylül ve Ekim dönemleri için tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İdari işlemlerin tesis edildikleri tarih itibarıyla hukuka uygunluk denetiminin yapılacağı idari yargılama hukukunun genel ilkelerinden biri olmakla birlikte bu ilkenin, işlemin hukuki sebebinin ortadan kalkması, lehe olan kanunun uygulanması, idari işlemin niteliği gibi bazı istisnalarının bulunduğu kabul edilmektedir (ULU Güher, “İdari İşlemin Sebep Unsuru Ve Yargısal Denetimi”, Doktora Tezi, Bursa Uludağ Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Kamu Hukuku Anabilim Dalı, 2021, Bursa, s. 299-304). Bunun yanında ilkenin mutlak olarak uygulanması, kamu yararı ile bireysel yarar arasında kurulması gereken dengeyi zedeleyici sonuçların doğmasına da yol açabilir.
İdare tarafından bazı başvurular üzerine tesis edilecek işlemler, başvurunun niteliği gereği uzun bir inceleme ve değerlendirme sürecini gerekli kılabilir. Katma değer vergisi iadesine ilişkin süreç, iadenin türüne (nakden-mahsuben) ve iade edilecek tutarın miktarına göre farklı usul ve esasların benimsendiği ve iadenin genel ya da özel esaslar bağlamında yapılması hallerine göre farklılaşan koşulların yerine getirilmesinin beklendiği, iade talep eden mükellef tarafından sunulan çeşitli belgelerin doğruluğu ve dayandıkları hukuki durumlarının gerçekliğinin araştırıldığı, hesaplamaların doğruluğunun teyit edildiği, iadeye dayanak alınabilecek vergi inceleme raporu ile yeminli mali müşavir tasdik raporunun tamamlanmasının/eksikliklerinin giderilmesinin beklendiği zamana yaygın bir süreçtir. Sürecin bu niteliği, haksız vergi iadelerinin önüne geçilerek kamunun zarara uğramasının engellenmek istenmesinden kaynaklanmaktadır. Ancak bu durumda idarenin mükellefin mülkiyet hakkını gözetecek şekilde davranması ve iade koşullarının gerçekleşip gerçekleşmediğini makul bir sürede ve uygun bir yöntemle incelemesi ve iade talebinde kanun ve düzenleyici işlemlerle belirlenen şartlara aykırılık bulunmadığını tespit ettiği takdirde iade talebini derhal yerine getirmesi gerekmektedir. Öte yandan, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra vergi idaresince iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabilecektir.
Vergi iadesine ilişkin işlemlere karşı açılan davalarda, idari işlemin hukuka uygunluğunun işlemin tesis edildiği tarihteki hukuki duruma göre yapılacağı yönündeki ilke mutlak biçimde uygulanarak dava konusu işlemin tesis edildiği tarihte iade talebinin reddine gerektirecek bir neden bulunmadığından işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşılması ve iadenin yapılması gerektiğinin hüküm altına alınması halinde, idarenin, bu yargı kararını uygulamak amacıyla iadeyi yapması gerekecektir. Davacı ve/veya fatura aldığı mükellef hakkında dava konusu işlemin tesis edildiği tarihten sonraki süreçte yapılan tespitlerle iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde, idarece zamanaşımı süresi içinde olmak kaydıyla, haksız olarak iade edilen verginin geri alınması için tarh işlemi tesis edebilecektir. Bu durum haksız iade edilen tutarın geri alınması amacıyla tarhiyat yapılmasının yanında ceza kesilmesine ve vergi tutarı için gecikme faizi uygulanmasına sebebiyet verecektir. Bunun ise davacının menfaatine uygun bir sonuç doğurduğundan söz edilemez.
Açıklandığı üzere, iade edilen tutarın ilgiliden geri alınıp alınamayacağının sonraki süreçte kesinlik kazanması karşısında, idari işlemin hukuka uygunluğunun işlemin tesis edildiği tarihteki hukuki duruma göre yapılacağı yönündeki ilkeye, vergi iadesine ilişkin işlemlerin niteliğinden kaynaklanan ve kamu yararı ve bireysel yararı dengeleme amacı güden bir istisna tanınması gerekmektedir. Bu kapsamda iadenin haksız olduğuna dayanak oluşturabilecek davacı ve/veya fatura aldığı mükellef hakkında dava konusu işlemin tesis edildiği tarihten sonra yapılan tespitler ile düzenlenen raporların incelenmesi, bu tespit ve raporlara istinaden haksız iade alındığından bahisle yapılan tarhiyata karşı dava açılıp açılmadığı, dava açılmış ise verilen kararlar ile oluşan hukuki durum dikkate alınmak suretiyle karar verilmesi gerektirmektedir.
Bu itibarla, iade alacaklarının geç ödendiği iddiasıyla iade edilen tutar üzerinden hesaplanacak tecil faizinin ödenmesi talebiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemin dava konusu edildiği uyuşmazlıkta, davacı adına haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla yapılan tarhiyatlara karşı açılan davalarda verilen kararlar ile oluşan hukuki durumun dikkate alınması gerekmektedir.
Davacı adına haksız olarak katma değer vergisi iadesi alındığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla 2014 yılının Şubat, Mart, Mayıs, Haziran, Eylül ve Ekim dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine karşı açılan davada, Danıştay Üçüncü Dairesince verilen bozma kararı üzerine, ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla ısrar edilmiştir. Sözü edilen ısrar kararı Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 23/10/2024 tarih ve E:2023/19, K:2024/928 sayılı kararıyla bozulmuştur.
Bu durumda, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararı üzerine verilecek kararın sonucuna göre dava konusu işlemin hukuka uygunluğunun değerlendirilmesi gerektiğinden, temyize konu ısrar kararının bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- .... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
23/10/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.
Kaynak:Palmiye Mevzuat içtihat Programı/Palmiye Yazılım